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杨志勇:合理定位个人所得税 构建高效率的现代所得税制

杨志勇2018-07-29 11:01

(图片来源:全景视觉)

杨志勇/文 赶在7月28日个人所得税法修正案(草案)征求意见截止的前一天,我上网提了五条意见,分别涉及应纳税所得额、税率和税收征管。关于个人所得税改革,不同人有不同看法,有许多并不是因为他们的分歧真得很大,而是因为各自所掌握的信息不同所致。一些在专业领域是常识的税收知识,并没有成为一般民众的常识。按理,专业是有门槛的,了解这些专业常识之后来表达看法,才可能真正反映表达者的本意。在税收学基础知识尚未普及,且在短期内也不太可能迅速普及的情况下,基于个人所得税与每个人的切身利益相关的现实,每个人都有基于自己的生活体验和工作经历表达意见的意愿。当然,这种表达不见得非得上网。与2011年个人所得税法修改征集到的23万多条相比,这次所征集到的意见数量少很多,本文截稿时有13万条。个人所得税改革应在合理定位的基础之上推进,中国亟待建立的是高效率的现代所得税制。

个人所得税如何改取决于定位

个人所得税改革如何进行,取决于个人所得税的定位。任何一种税,最基本的目标是提供财政收入。财政原则是具体税制设计首先要考虑的问题。2013年的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》要求“逐步提高直接税比重”,意味着个人所得税在税收收入体系中的作用得到进一步强调。这种提法是有现实基础的。1978年以来,中国经济增长年均达到9.5%,2017年国内生产总值(GDP)超过82万亿元,意味着个人所得税的税源在不断扩大。一般说来,随着经济的增长,个人所得税在税收收入中的占比也会随之增长,并占据越来越重要的位置。可惜这种情况在中国表现得不是那么明显。就此,通常的解释不外乎国民收入分配格局不合理、税收征管未到位等。这样的解释显然也符合现实,但情况已经在发生变化。收入分配不够合理的问题将逐步得到解决。税收征管的基础越来越夯实。个人所得税对财政收入的贡献在增加,意味着它是一种大众税,而不是曲高和寡的精英税。类似于1980年那样将工资、薪金所得减除费用标准定得高过国内绝大多数居民标准的个人所得税定位已经一去不复返。

综合所得的扣除

基于上述原因,个人所得税综合所得的基本费用扣除标准的确定就要考虑大众税的因素。如果2011年确定的每月工资、薪金所得减除费用标准3500元是合理的话,那样,如果不考虑居住类生活成本费用,而仅考虑其他生活成本费用上涨因素,每月5000元(每年60000元)与当年的3500元基本相当。因此,在应纳税所得额的确定中,我没有就此提出意见。但是,这不代表着应纳税所得额的确定就已经合理。综合考虑综合所得的各组成种类,在分类所得税制下,个人应纳税所得额是在收入扣除各类成本费用之后确定下来的。这种做法是符合“所得”内涵的,在综合与分类相结合的个人所得税制建立之后,理应得到继承。劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得,均是在投入一定专门的成本费用之后才可能有的所得,这种投入不同于基本生活费用。现行分类所得税制下按次不超过4000元的,可以扣除800元和超过4000元的,可以扣除20%的规定,综合与分类所得税制实施之后,这样的规定也应该保留,这样,这三类收入均应在扣除20%(不超过4000元的扣除800元)之后计入综合所得。为了更好地现行税制衔接,鼓励创新和文化繁荣,稿酬所得应在此基础之上再扣除30%。

城市生活的不容易特别体现在居住类生活成本费用上。专项附加扣除中有住房贷款利息支出、住房租金支出等的规定。这样的扣除是否有效,取决于扣除标准以及扣除办法的确定。扣除应该简便易行,扣除标准应与实际居住成本费用大致相当。由于房价与个人收入之比严重不合理,居住费用据实扣除几乎不具有可操作性,但可以采取分步走的办法,逐步让这种扣除更具有实际意义,以更好地帮助居民改善民生。

由此,综合所得可以扣除的就不只每月5000元,可以理解为扣除的是5000元+分类所得的扣除+专项附加扣除。专项附加扣除因人而异,体现的是更公平的有针对性的帮助。至于有人所担心的住房贷款利息支出扣除只是帮助有房人,而不能惠及无房者的问题,这不必多虑。住房租金支出扣除就可以帮助无房者。此外,政府推行的保障性住房制度对无房者的帮助更大。公共政策是一套体系,个人所得税和其他公共政策工具应该发挥协同作用。

最高边际税率最好定为25%

关于综合所得税率问题,征求意见稿扩大了中低税率适用范围,但未降低最高边际税率。这不利于中国吸引国际高端人才,不利于创新驱动发展战略的实施。考虑到与中国大陆地区有较强竞争关系的周边国家和地区的个人所得税的最高边际税率总体水平较低,综合所得税最高边际税率不超过35%,最好设定为25%,与企业所得税25%的税率衔接,并相应调低不同收入段的适用税率。综合所得适用25%的最高边际税率容易与特许权使用费所得(20%)、稿酬所得的税率(14%)对接,税负较为合理。特许权使用费所得、稿酬所得与创新型国家建设有着密切关系,税制改革之后,所得税负大幅度上升肯定会打击创新,因此,有必要通过降低综合所得最高边际税率以协调税负。

综合所得适用25%的最高边际税率,还可以堵住个人利用企业组织形式逃避税的漏洞。现行税制下,年应纳税所得额96万元(换算成美元不到20万美元)就要适用45%的税率,国际高层次人才,无论是IT人才,还是金融高管,所支付的工资薪金远超此数,过高的税率反而不利于中国成为人才高地。25%的税率可以进一步增强中国的税收竞争力,改善营商环境,吸引国际高层次人才。1980年选择45%作为工资、薪金所得的最高边际税率,是在国际上所得税最高税率较高的背景下进行的,45%的最高边际税率在当年也只是处于中低的水平。作为发展中国家,中国继续按照中低水平确立综合所得的最高边际税率仍然是合适的。建议综合所得实行六级超额累进税率,即应纳税所得额在60000元以下,适用3%的税率;60000-120000元,适用5%的税率;120000-600000元,适用10%的税率;600000-120000元,适用15%的税率;1200000-2400000元的,适用20%的税率;2400000元以上的,适用25%的税率。经营所得最高边际税率与综合所得一致,降为25%,其他档次税率作相应下调。

大幅度降低个人所得税综合所得适用税率,只要应对得法,不会有税收收入风险。理由主要有三:

第一,改革开放40年来的高经济增长培育了丰富的个人所得税税源,税收收入增长潜力依然很大,仍有大量潜在税源可以转化为税收收入。现实中,税收征管不够到位,税率偏高导致一些个人所得税潜在税源流失到海外。如今,有利于税收有效征管的因素越来越多。现金交易已越多越多地为银行转账以及各种网络支付所取代。现金交易占比明显下降,甚至连过去最难掌握的小额现金交易信息也随着各种电子支付手段的兴起而变得容易获取。反洗钱手段也越来越先进,金税三期工程以及其他科技手段在税收征管中的运用等,让税收征管的有效程度大大提升。这些都意味着潜在税源转化为税收收入的条件越来越成熟。近年来,个人所得税收入一直以较快的速度增长,就是例证。最高边际税率下调之后,一次性奖金等可以重新享受一次低税率的众多补充规定就可以考虑不再执行,这也可以为税收收入提供保证。最高边际税率下调,意味着一些税收候鸟将不会再为国际避税而流动,这些税源将因此回流。只要积极应对,下调税率所可能产生的财政收入风险可以得到有效防范。

第二,45%的最高边际税率现实中上只是落在符合征税条件的部分人员身上,容易造成新的税负不公平。各地为招商引资和实施各类人才政策所出台的各种财政奖励(财政返还)实际上是各种形式的个人所得税返还,已让不少本来应该适用45%最高边际税率的个人实际税负大幅度下降。为鼓励科技创新等又设定新的低税率,让税制可能引发新的不公平。而且这样,那些没有享受此类政策真正适用45%税率的个人,就可能演变成新的个人所得税“夹心层”。最高边际税率所要承担的调节收入分配作用因此大打折扣。因此,有必要跳出收入分配狭隘的视角,直接降低税率,以增强对国际高层次人才的吸引力。

第三,国际上有个人所得税率总体下调后税收收入增加的先例。俄罗斯的经验值得关注。2001年俄罗斯将个人所得税税率从12%、20%和30%三级超额累进税率调整到13%的单一税率,不少人担心税收收入下降问题,但结果是个人所得税收入不降反升。这是因为税率总体大幅度下降后税收遵从度提高,潜在税源转化为税收收入。

个人所得税的公平作用和税收征管

中国是一个发展中国家,有许多所谓的高收入个人,但与发达国家相比,他们的收入水平总体不能算高,这正说明中国还处于社会主义初级阶段。他们正是中国需要加快发展的中等收入群体。大幅度降低综合所得税率,可以扩大中等收入群体,进一步促进消费和投资,带来更多的就业机会,从而带动共同富裕。高税率容易导致处于国际流动状态的高收入者无法纳入调节范围,结果是收入再分配目标反而不容易得到实现。事实上,无论是什么样的超额累进税制,收入越高的个人,所缴纳的个人所得税就越多,这就是个人所得税公平作用得到发挥的体现。此外,一些社会公平目标可以更多地通过社会保障和公共服务的改善来实现。

关于税收征管上,应明确扣缴义务人有为居民个人提供扣除凭证的义务。为便于查验,可参照电子发票方式进行管理。这可以进一步增强纳税人的纳税意识。适宜的个人所得税制应该是与税收征管实际情况相适应的税制。综合与分类相结合的个人所得税制建立之后,专项附加扣除、汇算清缴、退税补税等工作势必大幅度增加纳税人的税收遵从成本,增加税务部门的工作量和征管成本。综合与分类相结合的个人所得税制,将加快中国个人所得税制的现代化进程,税收观念将更加深入人心。为了让税收征管能够有效进行,具体税制设计应在各方面考虑征管的适应性问题。当然,这不是说税收征管水平就原地踏步,应该区分哪些税收征管是可以通过技术手段的改进与制度的优化而得到改善的。只有这样,高效率的现代所得税制才可能真正建立起来。

(作者系中国社会科学院财经战略研究院研究员,文章仅代表个人观点)